Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 22 (526) z dnia 20.11.2020

Skutki przekazania na kapitał zapasowy części zysku spółki osobowej prawa handlowego

Wspólnicy spółki jawnej podjęli uchwałę o wyłączeniu części zysku za 2019 r. z podziału między wspólników i przekazaniu go na kapitał zapasowy. Jak zaksięgować taki podział wyniku?

Każdy ze wspólników spółki jawnej ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Tak wynika z przepisów art. 51 § 1 K.s.h. Ponadto wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego, przy czym jeżeli wskutek poniesionej przez spółkę straty udział kapitałowy wspólnika został uszczuplony, zysk przeznacza się w pierwszej kolejności na uzupełnienie udziału wspólnika (por. art. 52 § 1 i 2 K.s.h.). Powyższe przepisy mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej (por. art. 37 § 1 K.s.h.).

Ustawodawca pozostawił więc wspólnikom spółki jawnej swobodę w zakresie podejmowania decyzji co do sposobu rozdysponowania zysku. Podstawą takiej decyzji są postanowienia umowy spółki bądź uchwała wspólników. Wspólnicy mają prawo dysponować zyskiem spółki jawnej i nie są bezwzględnie obowiązani do jego wypłaty. Mogą m.in. pozostawić zysk w spółce, przeznaczając go na kapitał zapasowy.

W sytuacji gdy spółka jawna prowadzi księgi rachunkowe, podział zysku może nastąpić po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 53 ust. 3 lub 4 ustawy o rachunkowości. Z przepisów tych wynika, że podział lub pokrycie wyniku finansowego netto jednostek zobowiązanych, zgodnie z art. 64 ust. 1 ww. ustawy, do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto jednostek niezobowiązanych do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający.

Wynik finansowy za 2019 r. ujęty po stronie Wn lub Ma konta 86 "Wynik finansowy", pod datą zatwierdzenia sprawozdania finansowego za 2019 r., czyli w księgach rachunkowych 2020 r., przeksięgowuje się na konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego".

Kolejnym krokiem jest podjęcie uchwały przez wspólników (może być również decyzja, czy postanowienie) w sprawie podziału zysku lub pokrycia straty. Z ustawy o rachunkowości nie wynika czy uchwała musi zostać podjęta w tym samym dniu, co uchwała o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego.

Jak wynika z pytania, spółka jawna w 2019 r. osiągnęła zysk. Wspólnicy spółki podjęli uchwałę o wyłączeniu części tego zysku z podziału między wspólników i przekazaniu go na kapitał zapasowy. Wprawdzie spółka jawna nie jest zobowiązana do tworzenia kapitału zapasowego czy rezerwowego, jednak nic nie stoi na przeszkodzie, aby spółka ta tworzyła takie kapitały. Nie ma także przeszkód, aby kapitały te były zasilane z zysku wypracowanego przez spółkę jawną.

Czy w przypadku przeznaczenia zysku na kapitał zapasowy na spółce jawnej ciąży obowiązek zapłaty PCC?

W art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815), dalej zwanej ustawą o PCC, zawarto zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających temu podatkowi. Z ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz pkt 2 tego artykułu wynika, że PCC podlega m.in. umowa spółki oraz jej zmiana. Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC za zmianę umowy spółki przy spółce osobowej (którą w myśl art. 1a pkt 1 ustawy o PCC jest spółka jawna) uważa się: wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty, oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Obowiązek podatkowy z tytułu ww. czynności ciąży na spółce jawnej (art. 4 pkt 9 ustawy o PCC). Stawka PCC wynosi 0,5% podstawy opodatkowania określonej w art. 6 ust. 1 pkt 8 ustawy o PCC (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o PCC).

Czynności podlegające PCC zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę. Nie można domniemywać, że jakakolwiek czynność niewymieniona w katalogu określonym w art. 1 ustawy o PCC jest objęta obowiązkiem zapłaty PCC.

Decyzja podjęta uchwałą wspólników o zatrzymaniu zysku w spółce i przeznaczeniu go na kapitał zapasowy nie jest żadną z czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ustawy o PCC. Podjęcie takiej uchwały nie oznacza trwałego zwiększenia majątku spółki, bowiem z kapitału zapasowego mogą być w kolejnych latach dokonywane wypłaty na rzecz wspólników. Nie można wówczas mówić o realnym zwiększeniu majątku spółki, tym bardziej że uchwała o zatrzymaniu części zysków na kapitale zapasowym nie jest związana ze zmianą umowy spółki i zwiększeniem wkładów wspólników.

Pogląd ten potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 stycznia 2019 r., nr 0111-KDIB4.4014.418.2018.2.MD, w której wskazano, iż: "(...) uchwała wspólników o pozostawieniu części zysku w spółce i przeznaczeniu go na finansowanie bieżącej działalności spółki, co do zasady, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, chyba że z jej treści wynika, że wspólnicy podjęli decyzję np. o przeznaczeniu go na powiększenie wysokości swoich wkładów (...).

Przeznaczenie zysku na bieżącą działalność spółki nie zostało także potraktowane przez wspólników jako pożyczka udzielona przez wspólników spółce, dopłata, depozyt nieprawidłowy ani jako oddanie przez wspólników praw majątkowych spółce do nieodpłatnego używania.

W świetle powyższego, opisana we wniosku czynność przekazania wypracowanego zysku Wnioskodawcy na bieżącą działalność - skoro nie jest, jak stwierdza Wnioskodawca, jedną z ww. czynności - nie stanowi zmiany umowy spółki i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym na Wnioskodawcy nie ciążył obowiązek składania deklaracji oraz uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych (...)".

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 22 września 2020 r., nr 0111-KDIB4.4014.258.2020.1.BB.