Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 7 (583) z dnia 1.04.2023

Konta służące do ewidencji pożyczki oraz zasady jej wyceny

W listopadzie 2022 r. nasza spółka z o.o. udzieliła pożyczki innej spółce z o.o. na okres 4 lat. Pożyczka ma zostać spłacona jednorazowo wraz z odsetkami w dniu wymagalności kwoty pożyczki. Jak powinniśmy zaksięgować tę pożyczkę - na koncie 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Pożyczki udzielone), czy może na koncie 03 "Długoterminowe aktywa finansowe"?

Należności z tytułu udzielonych pożyczek, w zależności od terminu ich spłaty, określonego w umowie, zalicza się do długoterminowych (jeśli termin spłaty przypada w okresie przekraczającym 12 miesięcy od dnia bilansowego) lub krótkoterminowych (jeśli termin spłaty przypada w okresie 12 miesięcy od dnia bilansowego).

Niezależnie od terminu wymagalności udzielone pożyczki zalicza się do instrumentów finansowych. Z definicji zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 23 ustawy o rachunkowości wynika bowiem, iż instrument finansowy to kontrakt, który powoduje powstanie aktywów finansowych u jednej ze stron i zobowiązania finansowego albo instrumentu kapitałowego u drugiej ze stron pod warunkiem, że z kontraktu zawartego między dwiema lub więcej stronami jednoznacznie wynikają skutki gospodarcze, bez względu na to, czy wykonanie praw lub zobowiązań wynikających z kontraktu ma charakter bezwarunkowy albo warunkowy. Przez aktywa finansowe rozumie się natomiast aktywa pieniężne, instrumenty kapitałowe wyemitowane przez inne jednostki, a także wynikające z kontraktu prawo do otrzymania aktywów pieniężnych lub prawo do wymiany instrumentów finansowych z inną jednostką na korzystnych warunkach (por. art. 3 ust. 1 pkt 24 ww. ustawy).

W księgach rachunkowych należności z tytułu udzielonych pożyczek ujmuje się, stosownie do art. 28 ust. 11 pkt 2 ustawy o rachunkowości, na dzień ich powstania w wartości nominalnej. W praktyce najczęściej do ewidencji pożyczek, zarówno udzielonych, jak i otrzymanych, niezależnie od terminu ich wymagalności, stosuje się konto 24-0 "Pożyczki" wyodrębnione w ramach konta 24 "Pozostałe rozrachunki". Przy czym ewidencja analityczna do tego konta powinna obejmować co najmniej podział na pożyczki udzielone i otrzymane oraz długoterminowe i krótkoterminowe. Można również przyjąć inne rozwiązanie i należności z tytułu udzielonych pożyczek ująć w księgach rachunkowych, analogicznie jak inne aktywa finansowe:

• na koncie 03 "Długoterminowe aktywa finansowe", jeśli termin spłaty określony w umowie przypada w okresie późniejszym niż 12 miesięcy od dnia bilansowego,
• na koncie 14 "Krótkoterminowe aktywa finansowe", jeśli termin spłaty określony w umowie przypada w okresie 12 miesięcy od dnia bilansowego.

Wyboru sposobu ewidencji pożyczek dokonuje kierownik jednostki i zapisuje w zasadach (polityce) rachunkowości.

Z treści pytania wynika, że spółka z o.o. udzieliła innej spółce z o.o. pożyczki na okres 4 lat, która ma zostać spłacona jednorazowo wraz z odsetkami w dniu wymagalności. Udzieloną pożyczkę należy zatem zakwalifikować do długoterminowych aktywów finansowych, gdyż jej termin spłaty przypada w okresie dłuższym niż rok od dnia bilansowego W zależności od zapisów polityki rachunkowości można ją ująć na koncie 24-0 lub 03. Co istotne samo podpisanie umowy pożyczki nie powoduje zapisów w księgach rachunkowych. Dopiero przekazanie pożyczki na rachunek bankowy pożyczkobiorcy powoduje w jednostce powstanie należności i wypływ środków z rachunku bieżącego.

W świetle art. 28 ust. 1 pkt 7 i 7a ustawy o rachunkowości, należności i udzielone pożyczki zaliczone do aktywów finansowych, mogą być wyceniane nie rzadziej niż na dzień bilansowy:

• w kwocie wymaganej zapłaty z zachowaniem zasady ostrożności lub
• według skorygowanej ceny nabycia, albo według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej, jeżeli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy.

Wyboru sposobu wyceny należności i pożyczek zaliczonych do aktywów finansowych dokonuje kierownik jednostki i zapisuje w zasadach (polityce) rachunkowości.

Najczęściej stosowaną przez jednostki metodą wyceny bilansowej udzielonych pożyczek jest wycena w kwocie wymaganej zapłaty, a więc w kwocie niespłaconego kapitału, powiększonej - jeżeli przewiduje to umową pożyczki - o wymagające zapłaty odsetki, uwzględniające określoną w umowie stopę oprocentowania i upływ czasu. Odsetki przypadające za okres do dnia bilansowego, lecz zgodnie z umową niewymagające zapłaty, można ująć w księgach, zapisem po stronie Wn konta 03, 24-0 lub 65-1 "Inne rozliczenia międzyokresowe", w korespondencji ze stroną Ma konta 75-0 "Przychody finansowe".