A A A

Gazeta Podatkowa nr 64 (1209) z dnia 10.08.2015

Ujęcie kosztów produkcji na kontach zespołu 4

Dokonując wyboru określonego wariantu ewidencji i rozliczania kosztów trzeba wziąć pod uwagę m.in. wielkość danej jednostki, jej strukturę organizacyjną, rodzaj działalności oraz stopień komplikacji wytwarzanych wyrobów gotowych. Ewidencja kosztów produkcji wyłącznie na kontach zespołu 4 możliwa jest w jednostkach, które mają prostą strukturę organizacyjną, prowadzą działalność w niewielkich rozmiarach oraz wytwarzają jednorodne produkty.

Ujęcie kosztów produkcji tylko w zespole 4

Koszty produkcji wyrobów gotowych mogą być ewidencjonowane w następujący sposób:

tylko na kontach zespołu 4, tj. w układzie rodzajowym,
tylko na kontach zespołu 5, tj. w układzie funkcjonalnym (zwanym też kalkulacyjnym), czyli według miejsca powstawania kosztów,
zarówno na kontach zespołu 4, jak i 5 - jest to tzw. pełny rachunek kosztów.

Gdy jednostka prowadzi jednorodną działalność produkcyjną i w związku z tym nie jest utrudniona kalkulacja jednostkowego kosztu wytworzenia produktu, kierownik jednostki może zdecydować o rozliczaniu kosztów wyłącznie na kontach układu rodzajowego. Niezbędne jest, aby wybór tego sposobu ewidencjonowania kosztów zapisać w dokumentacji opisującej przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości.

Jeśli ewidencja kosztów prowadzona jest tylko w układzie rodzajowym, jednostka sporządza rachunek zysków i strat w wersji porównawczej.

Ewidencjonując koszty tylko w układzie rodzajowym, wszystkie poniesione koszty proste, na podstawie dowodów źródłowych, ujmuje się na koncie 40 "Koszty według rodzajów". Należy mieć na uwadze, że w ewidencji szczegółowej prowadzonej do konta 40, trzeba wyodrębnić co najmniej koszty określone we wzorze porównawczego rachunku zysków i strat. Przykładowo zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy o rachunkowości należy wydzielić amortyzację, zużycie materiałów i energii, usługi obce, podatki i opłaty (w tym podatek akcyzowy), wynagrodzenia, ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia (w tym emerytalne), pozostałe koszty rodzajowe.

Ustalenie kosztu wytworzenia produktów

Na mocy art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości, koszt wytworzenia produktu obejmuje:

a) koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem - zalicza się tu m.in. wartość zużytych materiałów bezpośrednich i wartość robocizny bezpośredniej,

b) uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu - są to zmienne pośrednie koszty produkcji oraz ta część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych.

Do kosztów wytworzenia produktu nie zalicza się m.in. kosztów ogólnego zarządu i kosztów sprzedaży produktów. Koszty te wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym zostały poniesione.

W celu ustalenia kosztu wytworzenia produktu niezbędne jest uszczegółowienie ewidencji kosztów na kontach rodzajowych w taki sposób, aby umożliwić ustalenie kwoty kosztów prostych, które są uwzględniane w koszcie wytworzenia produktu. Odrębnie należy również prowadzić ewidencję kosztów ogólnego zarządu i kosztów sprzedaży nieuwzględnianych w koszcie wytworzenia produktów. Poniesione koszty rodzajowe, które wynikają z dowodów źródłowych, można w takim przypadku księgować następująco:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Odpowiednie konta kosztów prostych z podziałem na koszty zaliczane do kosztu wytworzenia wyrobów i niezaliczane do kosztu wytworzenia wyrobów),

- Ma konta zespołu 0, 1, 2, 3, 8 itp.

Przyjęcie produktów do magazynu

Jednostki, które rozliczają koszty wyłącznie w układzie rodzajowym, mogą:

a) prowadzić magazyn i wyceniać zapasy produktów według kosztu wytworzenia,

b) nie obejmować produktów w ogóle ewidencją magazynową (kwestię tę w artykule pomijamy).

Gdy jednostka prowadzi magazyn, przyjęcie produktów gotowych z produkcji do magazynu w wartości odpowiadającej kosztowi wytworzenia może być ujmowane zapisem:

- Wn konto 60 "Produkty gotowe i półprodukty",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Rozchód produktów z magazynu, według kosztu wytworzenia, w związku z ich sprzedażą ewidencjonowany jest natomiast zapisem:

- Wn konto 70-1 "Koszt sprzedanych produktów",

- Ma konto 60 "Produkty gotowe i półprodukty".

Rozliczenia międzyokresowe

W jednostce prowadzącej ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 4 księgowania związane z rozliczeniami międzyokresowymi kosztów przebiegają w korespondencji z kontem 49 "Rozliczenie kosztów". Jeśli występują koszty rozliczane w czasie, to podlegają one aktywowaniu w postaci czynnych rozliczeń międzyokresowych (zasadniczo po wstępnym ich ujęciu na koncie 40 "Koszty według rodzajów") zapisem:

- Wn konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów"
(w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów),

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Odpis części kosztu przypadający do zarachowania w bieżącym okresie ujmuje się zapisem odwrotnym:

- Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów",

- Ma konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów"
(w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów).

W przypadku powstania rozliczeń międzyokresowych biernych można dokonać księgowania:

- Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów",

- Ma konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów"
(w analityce: Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów).

Zmiana stanu produktów

Gdy jednostka sporządza porównawczy rachunek zysków i strat, konieczna jest korekta wyniku finansowego o tzw. zmianę stanu produktów. Chodzi tu o zmianę na koniec roku w stosunku do stanu na początek roku produktów, produkcji niezakończonej (tj. produkcji w toku) oraz rozliczeń międzyokresowych kosztów czynnych i biernych. Z tym że wartość czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów uwzględnia się w zmianie stanu produktów tylko wtedy, gdy koszt był wstępnie ujęty na koncie 40 "Koszty według rodzajów".

Zmianę stanu produktów przedstawia saldo konta 49. Saldo kredytowe (Ma) oznacza zwiększenie stanu produktów, a saldo debetowe (Wn) - zmniejszenie stanu produktów.

Przeksięgowania na koniec roku

Na koniec roku koszty zgromadzone na koncie 40 "Koszty według rodzajów", które są zaliczane do kosztów wytworzenia wyrobów gotowych, przeksięgowuje się na konto 49 "Rozliczenie kosztów". Z kolei pozostałe koszty rodzajowe, które nie są kwalifikowane do kosztu wytworzenia (np. koszty zarządu i sprzedaży) przenosi się na wynik finansowy (przykład).

Na konto 86 "Wynik finansowy" przeksięgowuje się również wartość kosztów sprzedanych wyrobów zgromadzonych na koncie 70-1 "Koszt sprzedanych produktów". Z kolei gdy na koncie 49 "Rozliczenie kosztów" figuruje saldo obrazujące zmianę stanu produktów, przenosi się je na wynik finansowy zapisem:

- Wn/Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów",

- Ma/Wn konto 86 "Wynik finansowy".

Przykład

Założenia

Jednostka prowadząca działalność produkcyjną koszty działalności ewidencjonuje wyłącznie na kontach zespołu 4. Produkty objęte są ewidencją magazynową, a ewidencja analityczna umożliwia ustalenie kosztu wytworzenia produktów.
W okresie sprawozdawczym poniesiono następujące koszty proste:

a) wartość materiałów bezpośrednich wydanych do produkcji 98.000 zł,

b) wynagrodzenia pracowników bezpośrednio produkcyjnych 35.000 zł (pomijamy składki ZUS obciążające pracodawcę),

c) wynagrodzenia pracowników administracyjnych 16.000 zł (pomijamy składki ZUS obciążające pracodawcę),

d) amortyzacja maszyn produkcyjnych 9.000 zł,

e) amortyzacja samochodów administracyjnych 1.500 zł.

Przyjęto produkty gotowe z produkcji do magazynu po koszcie wytworzenia 142.000 zł.
W okresie sprawozdawczym sprzedano wszystkie produkty gotowe.

Dekretacja

Opis operacji	Kwota	Konto
Opis operacji	Kwota	Wn	Ma
1. Rw - wydanie materiałów do produkcji:	98.000 zł	40	31
2. Lista płac (fragment):
a) wynagrodzenie brutto pracowników produkcyjnych	35.000 zł	40	23-0
b) wynagrodzenie brutto pracowników administracyjnych	16.000 zł	40	23-0
3. PK - naliczenie amortyzacji środków trwałych:
a) maszyny produkcyjne	9.000 zł	40	07-1
b) samochody administracyjne	1.500 zł	40	07-1
4. Pz - przyjęcie produktów do magazynu po koszcie wytworzenia:	142.000 zł	60	49
5. Wz - rozchód sprzedanych produktów z magazynu według kosztu wytworzenia:	142.000 zł	70-1	60
6. PK - przeksięgowanie na koniec okresu kosztów zaliczonych do kosztu wytworzenia produktów na konto 49:
a) materiały	98.000 zł	49	40
b) wynagrodzenia	35.000 zł	49	40
c) amortyzacja	9.000 zł	49	40
7. PK - przeksięgowanie na koniec okresu pozostałych kosztów rodzajowych na wynik finansowy:
a) wynagrodzenia	16.000 zł	86	40
b) amortyzacja	1.500 zł	86	40
8. PK - przeksięgowanie na koniec okresu salda konta 70-1 na wynik finansowy:	142.000 zł	86	70-1