Odsetki od lokaty zmniejszające wartość początkową środka trwałego

Spółka z o.o. postanowiła sfinansować kupno środka trwałego kredytem. Kredyt otrzymaliśmy w maju bieżącego roku. W wyniku nieprzewidzianych wcześniej okoliczności termin dostawy i równocześnie zapłaty za zamówiony środek trwały przesunął się na lipiec. W związku z tym, wolne środki z otrzymanego kredytu ulokowaliśmy na lokacie terminowej. Po dwóch miesiącach otrzymaliśmy środek trwały wraz z fakturą. Czy uzyskane od lokaty odsetki przed przyjęciem tego środka trwałego do używania powinny zmniejszyć jego wartość początkową?

Odsetki otrzymane przez jednostkę z tytułu ulokowania środków pieniężnych pochodzących z kredytu zaciągniętego na budowę środka trwałego na lokacie terminowej skorygują jego wartość początkową. Odsetki te zalicza się do przychodów finansowania zewnętrznego, które zmniejszają cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego.

Jak wynika z art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości, wartość środka trwałego w budowie obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym m.in. koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu jego finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu. Oznacza to, że koszty obsługi zobowiązań pozyskanych na zakup lub wytworzenie środka trwałego i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszone o przychody z tego tytułu, aktywuje się jako część ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środka trwałego.

Szczegółowo zasady rozliczania kosztów i przychodów finansowania zewnętrznego wyjaśnia Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe" (dalej KSR nr 11). W świetle tego standardu zobowiązania z tytułu pozyskania, w tym budowy środka trwałego to kredyty, pożyczki oraz pozostałe zobowiązania zaciągnięte i wykorzystane w celu finansowania nabycia, wytworzenia (w tym także montażu, przystosowania lub ulepszenia) jednego lub wielu środków trwałych. W myśl pkt 6.70 KSR nr 11, w przypadku gdy zaciągnięto kredyt, pożyczkę lub inne zobowiązanie w celu finansowania jednego określonego środka trwałego (np. budowy budynku), wówczas bezspornie takie zobowiązania uznaje się za finansujące środki trwałe i przypisuje koszty i przychody tego finansowania zewnętrznego do właściwego środka trwałego. Na podstawie pkt 6.59-6.60 ww. standardu koszty finansowania zewnętrznego obejmują: odsetki (w tym dyskonto), koszty finansowania z tytułu umów leasingu finansowego, ujemne różnice kursowe, prowizje, opłaty i inne koszty poniesione w związku z zaciągnięciem kredytów, pożyczek i innych zobowiązań finansujących pozyskanie środków trwałych. Natomiast do przychodów finansowania zewnętrznego zalicza się przychody z tytułu m.in.:

dodatnich różnic kursowych od ww. zobowiązań,
zrealizowanych lub naliczonych odsetek, albo innych korzyści z tytułu niewykorzystanych środków pieniężnych uzyskanych na finansowanie środka trwałego.

W myśl pkt 6.62 KSR nr 11 przychody finansowania zewnętrznego, osiągnięte w okresie od dnia podjęcia udokumentowanej decyzji o pozyskaniu środka trwałego, w tym od dnia udokumentowanego rozpoczęcia jego budowy do dnia jego udokumentowanego przyjęcia do użytkowania, zmniejszają cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego (por. art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości).

Zwracamy uwagę, iż odsetki naliczane przez bank (zgodnie z umową) mogą być ujmowane i kapitalizowane na wyodrębnionym rachunku lokat lub na rachunku bieżącym jednostki. W praktyce odsetki od lokat ujmuje się w księgach rachunkowych w momencie ich przypisania, czyli uznania rachunku bankowego (rachunku lokaty) zapisem po stronie Wn konta 13-5/1 "Rachunek bankowy lokat terminowych" lub 13-0 "Rachunek bieżący", w korespondencji ze stroną Ma konta 75-0 "Przychody finansowe". Jednak w przypadku przedstawionym w pytaniu, w związku z tym, że odsetki wpływają na wartość początkową środka trwałego, należy je odnieść na stronę Ma konta 08 "Środki trwałe w budowie".

Przykład

I. Założenia:

Spółka z o.o. "Beta" zaciągnęła 2 maja 2025 r. kredyt inwestycyjny w wysokości: 100.000 zł z przeznaczeniem na zakup środka trwałego. Bank obciążył rachunek bankowy spółki prowizją za jego udzielenie w wysokości: 2.000 zł.
Wykorzystanie kredytu nastąpiło w lipcu 2025 r. Wolne środki pieniężne z kredytu spółka ulokowała na dwumiesięcznej lokacie z terminem realizacji 30 czerwca 2025 r. Otrzymane odsetki dopisane przez bank (zgodnie z umową) do rachunku lokaty wyniosły: 920 zł.
W dniu 4 lipca 2025 r. dostarczono do spółki zamówiony środek trwały wraz z fakturą opiewającą na kwotę: 80.000 zł (plus VAT: 18.400 zł). Tego samego dnia spółka przyjęła środek trwały do używania.

II. Dekretacja:

Opis operacji	Kwota	Konto
Opis operacji	Kwota	Wn	Ma
1. WB - wpływ kredytu na zakup środka trwałego:	100.000 zł	13-0	13-4
2. WB - prowizja za udzielenie kredytu	2.000 zł	08	13-0
3. WB - założenie lokaty dwumiesięcznej - przesunięcie środków z rachunku bieżącego na rachunek lokaty:	100.000 zł	13-5/1	13-0
4. WB - odsetki dopisane przez bank do rachunku lokaty	920 zł	13-5/1	08
5. WB - likwidacja rachunku lokaty terminowej	100.920 zł	13-0	13-5/1
6. FZ - faktura dokumentująca zakup środka trwałego:
a) wartość brutto zobowiązania wobec dostawcy	98.400 zł	30	24-9
b) VAT naliczony podlegający odliczeniu	18.400 zł	22-1	30
c) cena zakupu środka trwałego	80.000 zł	08	30
7. OT - przyjęcie środka trwałego do używania według wartości początkowej: 80.000 zł + 2.000 zł - 920 zł =	81.080 zł	01	08