Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 21 (333) z dnia 1.11.2012

Usługi noclegowe i gastronomiczne nabyte na cele reprezentacji - ujęcie w księgach rachunkowych

Jesteśmy spółką z o.o. W ramach działalności dokonujemy m.in. zakupów usług noclegowych i gastronomicznych, które zaliczamy do kosztów reprezentacji (są to wydatki na posiłek w restauracji oraz noclegi dla naszych kontrahentów). Czy powinniśmy zwiększyć wartość nabytych usług o niepodlegający odliczeniu VAT, czy też podatek ten zaksięgować na konto "Podatki i opłaty"?

Dokonując ewidencji księgowej zakupu usług noclegowych i gastronomicznych na cele reprezentacji spółka z o.o. powinna uwzględnić - poza przepisami ustawy o rachunkowości - przepisy ustawy o VAT oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepisy ustawy o VAT wskazują, iż podatek od towarów i usług naliczony przy zakupie usług noclegowych i gastronomicznych nie podlega odliczeniu. Wynika to z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Wyjątkiem od tej reguły, który nie ma związku z problemem opisanym w pytaniu, jest nabycie gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Dla celów bilansowych niepodlegający odliczeniu VAT co do zasady jest jednym z elementów ceny nabycia, która została zdefiniowana w art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości. W konsekwencji wartość usług obcych, od których jednostka nie ma prawa odliczyć VAT, należy ująć w księgach rachunkowych w kosztach działalności operacyjnej w wartości brutto, zapisem:

W świetle powyższych wyjaśnień zaksięgowanie nabytych usług noclegowych i gastronomicznych na koncie 40 w kwocie brutto, łącznie z VAT niepodlegającym odliczeniu, jest jak najbardziej prawidłowe dla celów bilansowych.

Jednak w sytuacji opisanej w pytaniu występuje jeszcze jeden aspekt niezwykle istotny dla sprawy - jednostka nabyła wspomniane usługi noclegowe i gastronomiczne na cele reprezentacji. Dla celów podatkowych wydatki na reprezentację nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, co wynika wprost z art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Przy czym kosztem podatkowym może być m.in. podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (por. art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a updop). Z taką sytuacją mamy do czynienia właśnie w przypadku podatku VAT naliczonego przy zakupie usług noclegowych i gastronomicznych.

W analizowanym przypadku mamy zatem:

• koszt podatkowy w wysokości kwoty podatku VAT naliczonego przy zakupie usług noclegowych i gastronomicznych, który nie podlega odliczeniu,
   
• niestanowiącą kosztu uzyskania przychodu wartość netto usług noclegowych i gastronomicznych przeznaczonych na cele reprezentacji,
   
• koszt bilansowy w wysokości wartości brutto usług obcych nabytych na cele reprezentacji.

W kwestii ewidencji księgowej wydatków na reprezentację jednostka powinna również uwzględnić postanowienia własnej polityki rachunkowości. Może ona przykładowo w swojej polityce rachunkowości przyjąć, że koszty reprezentacji będzie księgować na koncie 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" lub wyodrębnić w ramach zespołu 4 osobne konto do ewidencji tego typu wydatków np. 40-7 "Koszty reprezentacji". W jednostkach, które do ewidencji kosztów podstawowej działalności operacyjnej stosują konta zespołu 5 koszty reprezentacji ujmuje się zazwyczaj na koncie 55 "Koszty zarządu".